《小企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計準則》中關(guān)于以前年度損益調(diào)整的規(guī)定不同處理存在很大差異。《小企業(yè)會計準則》里沒有“以前年度損益調(diào)整”科目，《小企業(yè)會計準則》以前年度損益調(diào)整事項核算原則不追溯到以前期間，直接計入當前期間。雖然《小企業(yè)會計準則》作了具體規(guī)定，但會計實務(wù)中仍有許多財務(wù)人員錯漏百出，本文就此問題做一簡述。
調(diào)整采用未來適用法
小企業(yè)以前年度損益調(diào)整事項核算原則采用未來適用法。未來適用法是指將變更后的會計政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數(shù)的方法。
《小企業(yè)會計準則》第八十八條規(guī)定：小企業(yè)在處理會計政策、會計估計變更時遵循未來適用法。本年度發(fā)現(xiàn)的前期差錯(前期差錯包括：計算錯誤、應(yīng)用會計政策錯誤、應(yīng)用會計估計錯誤等)，無論重要與否，都不進行追溯調(diào)整，將損益直接記入當期利潤表。
《小企業(yè)會計準則》還規(guī)定，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的會計差錯，小企業(yè)不論年度財務(wù)報告是否批準報出，均視為發(fā)現(xiàn)當期的差錯進行會計處理，直接調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的財務(wù)報表。這實際上是未來適用法的延伸，本文將其定義為未來適用原則。
以前年度損益調(diào)整的會計處理
《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，小企業(yè)的收入、費用、利得和損失，不論屬于本年度還是屬于以前年度，都在發(fā)生時計入當期損益，即不需要通過“以前年度損益調(diào)整”科目加以處理。
01.收入
小企業(yè)收入一般包括銷售商品收入和提供勞務(wù)收入。涉及到以前年度收入調(diào)整的情況最常見的就是銷售退回和少計收入。
不論屬于本年度還是屬于以前年度的銷售，銷售退回，是指小企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因發(fā)生的退貨。銷售折讓，是指小企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給予的減讓。
《小企業(yè)會計準則》第六十一條規(guī)定，小企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的商品發(fā)生銷售退回，應(yīng)當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入。
同樣，少計收入的情況也直接在當期進行調(diào)整?！缎∑髽I(yè)會計準則》下關(guān)于以前年度銷售退回的處理：沖銷收入：借：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅(銷項稅額)貸：應(yīng)收賬款/銀行存款調(diào)整退貨成本：借：庫存商品貸：主營業(yè)務(wù)成本會計期末按照正常程序結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本至“本年利潤”。
02.成本費用
《小企業(yè)會計準則》第六十五條規(guī)定：企業(yè)的成本費用包括營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用等?！缎∑髽I(yè)會計準則》第六十六條則規(guī)定：小企業(yè)的費用(不論屬于當期還是屬于以前年度)應(yīng)當在發(fā)生時按照其發(fā)生額計入當期損益。
小企業(yè)若發(fā)生需要調(diào)減費用的情況，如以前年度多記了制造費用、管理費用、折舊等處理如下(調(diào)增費用做相反分錄)：調(diào)減費用：借：銀行存款(或累計折舊)貸：制造費用(或管理費用)會計期末按照正常程序結(jié)轉(zhuǎn)費用類科目至“本年利潤”。
03.營業(yè)外收支
《小企業(yè)會計準則》第六十八條規(guī)定：營業(yè)外收入包括非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、違約金收益等。
第七十條規(guī)定：企業(yè)的營業(yè)外支出包括存貨的盤虧、毀損、報廢損失，非流動資產(chǎn)處置凈損失，壞賬損失，無法收回的長期債券投資損失、長期股權(quán)投資損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失，稅收滯納金，罰金，罰款，被沒收財物的損失，捐贈支出，贊助支出等。
通常，小企業(yè)的營業(yè)外收支應(yīng)當在發(fā)生時按照其發(fā)生額計入當期損益，不進行追溯調(diào)整。
小企業(yè)調(diào)增以前年度事項涉及營業(yè)外收入時，如補記各種營業(yè)外收益、盤盈資產(chǎn)等(調(diào)減收入做相反分錄)：調(diào)增收入：借：銀行存款(其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款、應(yīng)付賬款、待處理財產(chǎn)損溢)貸：營業(yè)外收入會計期末按照正常程序結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收入至“本年利潤”。小企業(yè)調(diào)增以前年度事項涉及營業(yè)外支出時，如補記各種營業(yè)外支出費用、盤虧資產(chǎn)等(調(diào)減支出做相反分錄)：調(diào)增支出：借：營業(yè)外支出貸：銀行存款(其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款、應(yīng)付賬款、固定資產(chǎn))會計期末按照正常程序結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外支出至“本年利潤”。
案例解析:
A公司為一家小型生產(chǎn)制造企業(yè)，適用企業(yè)所得稅稅率為25%，公司按凈利潤的10%提取盈余公積，但不計提任意盈余公積。A公司2013年的匯算清繳工作已于2014年4月1日前完成。2014年7月1日，A公司內(nèi)部審計人員對賬務(wù)進行復(fù)核時發(fā)現(xiàn)：A公司自行建造的辦公樓已于2013年6月30日達到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用。但A公司至今并未辦理竣工決算及結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)手續(xù)。2013年6月30日，“在建工程”科目的賬面余額為2000萬元。2013年12月31日，“在建工程”科目的賬面余額為2190萬元，其中包括建造該辦公樓相關(guān)的專門借款在2013年7月至12月期間發(fā)生的利息50萬元，應(yīng)計入管理費用的支出140萬元。該辦公樓竣工決算的建造成本為2000萬元，A公司預(yù)計該辦公樓使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。A公司適用《小企業(yè)會計準則》的規(guī)定，調(diào)整分錄中不涉及年初利潤分配類科目。
解析：(1)調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價值：借：固定資產(chǎn)2000貸：在建工程2000借：管理費用50貸：累計折舊50(2)確認借款費用與管理費用：借：管理費用140財務(wù)費用50貸：在建工程190(3)確認當期折舊：借：管理費用50貸：累計折舊50以上調(diào)整分錄全部在本期財務(wù)報表中體現(xiàn)。
從以上會計核算處理中，可以發(fā)現(xiàn)在《小企業(yè)會計準則》下，上述調(diào)整事項使得企業(yè)財務(wù)狀況發(fā)生如下變化：2014年當期應(yīng)納稅所得額減少290萬元(管理費用240+財務(wù)費用50)，應(yīng)交稅費減少72.5〔(240+50)×25%〕萬元。
因為2013年所得稅匯算清繳工作已經(jīng)結(jié)束，上期多繳的所得稅應(yīng)轉(zhuǎn)至本期抵減，因此，2014年A公司需抵減的所得稅為72.5萬元(60+12.5)。
假設(shè)其他條件不變，則期末未分配利潤減少195.75(217.5-21.75)萬元，盈余公積減少21.75(217.5×10%)萬元。
由于《小企業(yè)會計準則》取消了“以前年度損益調(diào)整”科目。企業(yè)所得稅采用“應(yīng)付稅款法”核算。
因此假設(shè)A公司需要補交企業(yè)所得稅，則可以直接做如下賬務(wù)處理：借：所得稅費用72.5;貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交企業(yè)所得稅72.5
借：本年利潤72.5;貸：所得稅費用72.5