近期，筆者在實(shí)務(wù)中發(fā)現(xiàn)，許多企業(yè)納稅人在適用加計(jì)抵減政策和加計(jì)抵減15%政策的過(guò)程中，對(duì)相關(guān)銷售額如何確定不太理解。對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)，銷售額的準(zhǔn)確歸集需要仔細(xì)把握。
按照規(guī)定，適用加計(jì)抵減政策10%（以下簡(jiǎn)稱加計(jì)抵減政策）的生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人，指提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)（以下稱四項(xiàng)服務(wù)）取得的銷售額，占全部銷售額的比重超過(guò)50%的納稅人；適用增值稅加計(jì)抵減15%政策（以下簡(jiǎn)稱加計(jì)抵減15%政策）的生活性服務(wù)業(yè)納稅人，指提供生活性服務(wù)取得的銷售額，占全部銷售額的比重超過(guò)50%的納稅人。在實(shí)務(wù)中，有兩個(gè)要點(diǎn)需要特別關(guān)注。
要點(diǎn)一：準(zhǔn)確把握累計(jì)期間
適用加計(jì)抵減政策的納稅人，如果是2019年3月31日前設(shè)立的，其銷售額比重，按2018年4月~2019年3月累計(jì)的銷售額來(lái)計(jì)算；實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月的，按實(shí)際經(jīng)營(yíng)期的累計(jì)銷售額計(jì)算。2019年4月1日后設(shè)立的，其銷售額比重，按照設(shè)立之日起3個(gè)月的累計(jì)銷售額進(jìn)行計(jì)算，自登記為一般納稅人之日起適用此政策。
適用加計(jì)抵減15%政策的納稅人，如果是2019年9月30日前設(shè)立的，其銷售額比重按2018年10月~2019年9月累計(jì)的銷售額進(jìn)行計(jì)算；實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月的，按實(shí)際經(jīng)營(yíng)期的累計(jì)銷售額計(jì)算。2019年10月1日后設(shè)立的，其銷售額比重按照設(shè)立之日起3個(gè)月的累計(jì)銷售額來(lái)計(jì)算，自登記為一般納稅人之日起適用此政策。
還有一種特殊情形值得納稅人關(guān)注：2019年3月31日前設(shè)立并適用了加計(jì)抵減政策的納稅人至3月31日、2019年9月30日前設(shè)立并適用了加計(jì)抵減15%政策的納稅人至9月30日，尚未取得銷售收入的，以其首次取得銷售收入為始點(diǎn)，確定連續(xù)3個(gè)月的銷售情況，來(lái)計(jì)算銷售額比重，并判斷是否符合政策適用條件。
舉例來(lái)說(shuō)
a公司是一家財(cái)稅咨詢企業(yè)，于2019年6月13日注冊(cè)成立并登記為增值稅一般納稅人。6月~8月，a公司提供四項(xiàng)服務(wù)的銷售額占全部銷售額的比重未超過(guò)50%。這種情況下，即使a公司7月~9月的這一比重超過(guò)了50%，也不符合規(guī)定的條件，不能適用加計(jì)抵減政策。
值得關(guān)注的是，增值稅一般納稅人確定適用加計(jì)抵減政策或加計(jì)抵減15%政策后，一個(gè)自然年度內(nèi)不再調(diào)整。下一個(gè)自然年度，再按照上一年的銷售額實(shí)際情況，重新計(jì)算確定是否適用加計(jì)抵減政策。
舉例來(lái)說(shuō)
b文體公司于2019年12月注冊(cè)成立。2019年12月~2020年2月，其生活服務(wù)銷售額占全部銷售額比重超過(guò)50%。在判斷其2021年能否適用加計(jì)抵減15%政策時(shí)，b公司2020年1月~2月所取得的銷售額，也應(yīng)涵蓋在計(jì)算范圍內(nèi)。如果計(jì)算的銷售額比重未超過(guò)50%，則b公司2021年將不能繼續(xù)適用加計(jì)抵減15%政策，不過(guò)，這并不影響其2020年適用此政策。
要點(diǎn)二：合規(guī)確認(rèn)銷售額
四項(xiàng)服務(wù)銷售額，指四項(xiàng)服務(wù)銷售額的合計(jì)數(shù)。納稅人兼有四項(xiàng)服務(wù)中多項(xiàng)應(yīng)稅行為的，其四項(xiàng)服務(wù)中多項(xiàng)應(yīng)稅行為的當(dāng)期銷售額應(yīng)當(dāng)合并計(jì)算，然后除以納稅人當(dāng)期全部的銷售額，以此計(jì)算銷售額的比重。生活服務(wù)銷售額也是如此。
雖然加計(jì)抵減政策和加計(jì)抵減15%政策均只適用于增值稅一般納稅人，但對(duì)于由增值稅小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)登記為增值稅一般納稅人的企業(yè)來(lái)說(shuō)，在確定納稅人銷售額占比時(shí)，其在小規(guī)模納稅人期間的銷售額，也應(yīng)涵蓋在內(nèi)。例如，c公司是一家2018年6月注冊(cè)成立的企業(yè)，并于2018年12月從增值稅小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)登記為增值稅一般納稅人。此時(shí)，c公司應(yīng)按照自2018年6月~2019年3月，所取得的銷售額合計(jì)數(shù)，來(lái)計(jì)算四項(xiàng)服務(wù)銷售額占比，并以此判斷是否適用加計(jì)抵減政策。
此外，對(duì)于既有境內(nèi)銷售收入又有出口業(yè)務(wù)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，銷售額的確認(rèn)無(wú)須剔除其出口銷售額（即包括免、抵、退辦法出口銷售額）。例如，d公司是一家軟件開發(fā)企業(yè)。在計(jì)算銷售額占比的時(shí)間段內(nèi)，國(guó)內(nèi)貨物銷售額為200萬(wàn)元，出口研發(fā)服務(wù)銷售額為80萬(wàn)元，國(guó)內(nèi)四項(xiàng)服務(wù)銷售額320萬(wàn)元。此時(shí)，d公司四項(xiàng)服務(wù)銷售額占全部銷售額的比重為（80+320）÷（80+320+200）=66.67%，可以享受加計(jì)抵減政策。但需要說(shuō)明的是，按照規(guī)定，納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為不適用加計(jì)抵減政策，其對(duì)應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得計(jì)提加計(jì)抵減額。
如果是適用差額征稅政策的納稅人，則應(yīng)按照扣除后的差額確認(rèn)銷售額并計(jì)算比重。例如，e公司是一家旅游服務(wù)企業(yè)。按照規(guī)定，e公司適用差額計(jì)稅政策，以扣除后的差額為基礎(chǔ)確認(rèn)銷售額，計(jì)算繳納增值稅。e公司在計(jì)算銷售額占比時(shí)，會(huì)議展覽銷售額為10萬(wàn)元，銷售貨物的銷售額25萬(wàn)元，提供旅游服務(wù)所收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用共180萬(wàn)元，扣除門票費(fèi)等費(fèi)用后的余額為15萬(wàn)元。則其占比為15÷（10+25+15）=30%，未超過(guò)50%，不能適用加計(jì)抵減15%政策。
實(shí)務(wù)中，部分納稅人因稽查查補(bǔ)銷售額和納稅評(píng)估，需要調(diào)整銷售收入。此時(shí)，納稅人應(yīng)將調(diào)整的收入計(jì)入查補(bǔ)稅款申報(bào)當(dāng)月（或當(dāng)季度）的銷售額（不計(jì)入稅款所屬期銷售額），計(jì)算四項(xiàng)服務(wù)銷售額或生活服務(wù)銷售額的比重。例如，f公司是一家設(shè)計(jì)公司。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)評(píng)估調(diào)整，2019年9月，f公司需補(bǔ)充確認(rèn)銷售額200萬(wàn)元，并應(yīng)補(bǔ)繳增值稅18萬(wàn)元。該公司于2019年10月將補(bǔ)繳的18萬(wàn)元增值稅申報(bào)繳納入庫(kù)。這種情況下，這200萬(wàn)元銷售額，應(yīng)并入f公司10月的銷售額，進(jìn)行后續(xù)計(jì)算。
此外，還有一些特殊情形，需要納稅人關(guān)注：對(duì)于既有簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目又有一般計(jì)稅項(xiàng)目的增值稅一般納稅人來(lái)說(shuō)，在計(jì)算四項(xiàng)服務(wù)銷售額占比時(shí)，銷售額應(yīng)包括按照一般計(jì)稅方法計(jì)稅的銷售額和按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的銷售額；享受增值稅即征即退優(yōu)惠政策的納稅人，銷售額既包括一般項(xiàng)目的銷售額，也包括即征即退項(xiàng)目的銷售額；納稅人取得免稅銷售額的，則不需要剔除免稅銷售額。