1、融資租賃業(yè)務(wù)會計處理與納稅處理
融資租賃業(yè)務(wù)的本質(zhì)也是融資，但是，營改增試點辦法要求繼續(xù)按租賃業(yè)處理，這形成一個稅會差異。按租賃業(yè)處理后，與融資性售后回租相比，進項稅金客戶可以抵扣了，但稅率是17%，比起售后回租吃不吃虧?如果覺得吃虧的話，說明你沒有正確把握增值稅稅負概念。
目前看來，一家企業(yè)，如果想抵扣融資成本的進項稅金，只有將融資按融資租賃處理。
融資租賃會計處理典型實例解析(案例中以17%計算，請以實際13%替換)：
某有資質(zhì)的融資租賃公司按工廠要求，采購一套設(shè)備并轉(zhuǎn)租給工廠，設(shè)備價款1,170萬元，租期4年，年租金380萬元一年一付，到期后設(shè)備以1元價格銷售給工廠，業(yè)務(wù)符合融資融資標準。為采購該設(shè)備，融資租賃公司對外借款支付利息106萬元。
以上金額都為含稅金額，價稅分離后，金額整理如下表：
長期應收款總額
1,520萬(1元回購款忽略)
設(shè)備原值
1,000萬
租賃日公允價值
1,000萬(假定)
總?cè)谫Y收益
1,520萬÷(1 17%)-1,000=299萬
首年租賃現(xiàn)值收入
340萬(假定計算的現(xiàn)值)
融資租賃公司的利息
106萬(利息進項不能抵扣)
累計銷項稅額
1,520÷1.17×17%=221萬
利息可抵扣稅額
106÷1.17×17%=15萬
分析解答：
融資租賃公司會計與增值稅處理：
采購設(shè)備支付1,170萬元，收到設(shè)備商開具的增值稅專票。
借融資租賃資產(chǎn) 1,000萬
借應交稅費-應交增值稅(進項稅金) 170萬
貸銀行存款 1,170萬
租賃日，設(shè)備原值與公允價值相等
借長期其應收款 1,520萬元
貸融資租賃資產(chǎn) 1,000萬
貸未實現(xiàn)融資收益 299萬
貸應交稅費-待轉(zhuǎn)銷項稅金 221萬
如果不使用“待轉(zhuǎn)銷項稅金”科目，此221萬預計的增值稅銷項，也可以直接掛在“其它應收款”之上。待租金增值稅銷項確認時，再轉(zhuǎn)至“應交稅費-應交增值稅(銷項稅金)”。
首期收款380萬元，同時確認增值稅銷項，并向客戶開具票據(jù)。注意，由于會計處理與增值稅的口徑不同(會計按現(xiàn)值)，租賃收入與增值稅銷售額不一致是正確的。
借未實現(xiàn)融資收益 340萬
貸租賃收入 340萬
借銀行存款 380萬
貸 長期應收款 380萬
增值稅銷項=380萬÷(1 17%)×17%=55萬
借應交稅費-待轉(zhuǎn)銷項稅金 55萬
貸應交稅費-應交增值稅(銷項稅金)55萬
優(yōu)惠政策——融資租賃收入以扣除掉利息后的金額為納稅額，所以：
營改增抵減的銷項稅額=106萬÷(1 17%)×17%=15萬
借應交稅費-應交增值稅(銷項稅額抵減) 15萬
貸租賃收入 15萬
2、融資性售后回租會計處理分錄
融資性售后回租，在之前的營改增試點中，是按“租賃業(yè)”納稅，本次試點后，還其融資的業(yè)務(wù)實質(zhì)，按貸款業(yè)納稅，后果就是，客戶不能抵扣進項。
例：
客戶將生產(chǎn)線作價1000萬元出售給融資租賃公司，同時按10年租回，每年租金140萬元，租期結(jié)束后，生產(chǎn)線所有權(quán)歸于客戶。
這就是典型的融資性售后回租，形式是“銷售租賃”，但實質(zhì)是借款1,000萬元，等額本息每年償還140萬元，累計產(chǎn)生利息400萬元。會計注意，按實質(zhì)做賬。
分析解答：
既然是貸款業(yè)務(wù)，所以，出租方僅對400萬元利息納增值稅，貸款本金不存在被征稅的可能。按增值稅納稅時間的規(guī)定，于每次收款時產(chǎn)生納稅義務(wù)：
合計增值稅銷項=400萬÷(1.6%)×6%=22.6萬元。
進行會計處理時，對于經(jīng)營雙方而言，都應該按實質(zhì)重于形式原則，直接處理為貸款業(yè)務(wù)。雙方比較簡單的會計分錄如下表：
融入資金方/承租方
融出資金方/出租方
銷售設(shè)備1,000萬，客戶獲得1,000萬資金
借 銀行存款 1,000萬
貸 長期應付款 1,000萬
借 長期應收款 1,000萬
貸 銀行存款 1,000萬
支付首期租金140萬，假定其中利息50萬，本金90萬。注意企業(yè)所得稅上，只認年均利息40萬，企業(yè)所得稅上稅會有差異
借 長期應付款 90萬
貸 銀行存款 90萬
借 財務(wù)費用 50萬
貸 銀行存款 50萬
借 銀行存款 90萬
貸 長期應付款 90萬
借 銀行存款 50萬
貸 應交稅費-應交增(銷) 2.26萬
貸 投資收益 47.74萬
以上就是雙方正常情況下的會計處理，直至租期結(jié)束。
對承租方而言，設(shè)備本身的所有權(quán)事實上沒有變化，設(shè)備折舊也持續(xù)提取，會計處理必須遵循實質(zhì)重于形式原則。
如果該融資租賃公司有資質(zhì)，即“經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會或者商務(wù)部批準”，就可以享受差額納稅，在計算增值稅銷項稅金時，可以再扣除本項目產(chǎn)生的借款與發(fā)債利息。
例如：本項目對應的可扣除的利息為20萬元，則可扣減這20萬元利息后再計稅。由于試點的相關(guān)政策并沒有限制為分期扣減，所以可以一次性扣減。當然，企業(yè)也可以選擇分次扣減。
首期抵扣增值稅銷項=20萬÷(1 6%)×6%=1.13萬元。
融資租賃公司本期少確認銷項1.13萬。
此時，融資租賃公司做銷項扣減的分錄：
借應交稅費-應交增值稅(銷項稅額抵減) 1.13萬
貸投資收益 1.13萬
對于客戶來說，一旦價格談成，對方是否享受差額納稅，與他們沒有任何影響，不再有處理。
3、直租業(yè)務(wù)的IRR計算和財稅處理
例：
某司將燈架1套以融資租賃方式租賃給廣州XX設(shè)備有限公司，租賃期為3年(2015年8月28日至2018年8月27日)，廣州XX設(shè)備有限公司每月支付租金7000.00元，租賃期滿后燈架所有權(quán)屬于承租方，燈架的公允價值為200000.00元，租賃初始直接費用(業(yè)務(wù)中介費)1000.00元由我公司現(xiàn)金支付。請問這個融資租賃業(yè)務(wù)是由誰向誰開具票據(jù)?融資租賃的典型案例金額多大?首次交付資產(chǎn)和后面收租金的時候，分錄分別應該怎么做?
分析：
這個問題屬于典型的融資租賃直租業(yè)務(wù)，屬于有形動產(chǎn)租賃服務(wù)。貴公司是出租方，對方是承租方。融資租賃的典型案例應該是出租方開具給承租方，即應該是該公司給對方開票。開票金額就是合同約定的租金金額，即每月開具一次，金額7000元。
由于案例未能說明租金及資產(chǎn)公允價值是否含稅，先假設(shè)都是未含稅金額;并假定貴公司是一般納稅人。
會計分錄：
1、首次交付資產(chǎn)(租賃開始日)
最低租賃收款額(不含稅)=7000*12*3=252000.00元
最低租賃收款額(含稅)=7000*12*3*1.17=252000.00元*1.17=294840元
最低租賃收款額現(xiàn)值(不含稅)=資產(chǎn)的公允價值=200000.00元
則：未實現(xiàn)融資收益=252000-200000-1000=51000元
借：長期應收款——應收融資租賃款 294840
貸：融資租賃資產(chǎn) 200000
庫存現(xiàn)金 1000
未實現(xiàn)融資收益 51000
應交稅費——應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額) 42840
以后每月收取租金時
首先需要計算融資租賃的內(nèi)含實際利率(IRR)，然后計算每期收款對應的融資收益。該計算過程如果使用教科書的辦法會很復雜，如果使用excel表格及其函數(shù)則相對簡單。計算過程如下圖(表格中部有隱藏)：
說明：由于租金是按每月收取的，所以計算出的實際利率是月利率。此處使用了財務(wù)上會經(jīng)常用到的函數(shù)——IRR函數(shù)。
第一月收取租金時的會計分錄：
借：銀行存款 8190
貸：長期應收款——應收融資租賃款 8190
同時：
借：未實現(xiàn)融資收益 2567.34
應交稅費——應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額) 1190
貸：租賃收入 2567.34
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 1190(7000*17%)
以后各月收取租金的分錄基本一致，只是變化“未實現(xiàn)融資收益”(租賃收入)，該數(shù)據(jù)就是上表的②欄的數(shù)據(jù)。
4、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理
例：
2010年1月1日，某公司與租賃公司簽訂了一項經(jīng)營租賃合同，向租賃公司租入一臺設(shè)備。租賃合同約定：租期為3年，租賃期開始日為合同簽訂日;月租為6萬，每年年末支付當年度租金;前三個月免交租金;如果市場平均月租水平較上月上漲的幅度超過10%，那么從下個月開始，每個月增加租金5000元。并且這家承租公司為簽訂合同在2010年1月5日支付律師費3萬元。書籍租賃開始日租賃設(shè)備的公允價值為980萬元。
分析解答：
(1)或有租金在實際發(fā)生時計入當期損益
(2)為簽訂租賃合同發(fā)生的律師費用應該計入當期損益
(3)免租期內(nèi)按照租金總額在整個租賃期內(nèi)采用合理方法分攤的金額確認租金費用
租金的處理：
發(fā)生的租金應當在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認為費用，計入當期損益;(如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。)
會計分錄為：
(1)確認各期租金費用時
借：長期待攤費用等
貸：其他應付款等
(2)月底轉(zhuǎn)入管理費用時
借：管理費用
貸：長期待攤費用
(3)實際支付租金時
借：其他應付款等
貸：銀行存款/庫存現(xiàn)金等
初始直接費用的處理：初始直接費用，應當計入當期損益
會計分錄：
借：管理費用等
貸：銀行存款等
或有租金的處理：或有租金，在實際發(fā)生時計入當期損益
會計分錄：
借：財務(wù)費用等
貸：銀行存款等
相關(guān)信息的披露：承租人對于重大的經(jīng)營租賃，應當在附注中披露下列信息：
(1)資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額;
(2)以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額總額;
出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的處理
(1)出租人提供免租期的，應將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內(nèi)應確認租金費用;
(2)出租人承擔了承租人的某些費用的，應將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進行分攤。