房地產(chǎn)企業(yè)增值稅納稅業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)間如何確立
前言
看到標(biāo)題，大家都明白這并非一個(gè)新鮮話題。但是若要讓您將此問題的答案精準(zhǔn)無(wú)誤地說個(gè)明白，恐怕也不是每個(gè)人都能做到。瀝嘔君在咨詢項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)也經(jīng)常被客戶提及這方面的疑惑，因此特開此篇，談?wù)剛€(gè)人想法。文中觀點(diǎn)或有疏漏偏頗之處，敬請(qǐng)大家點(diǎn)撥指正。
眾所周知，房地產(chǎn)企業(yè)大多銷售的是期房，稅務(wù)機(jī)關(guān)為了更加規(guī)范地產(chǎn)行業(yè)的納稅管理，確保國(guó)家稅款不致流失，因此對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)在銷售期房過程中的應(yīng)稅收入采取了預(yù)征方式，此時(shí)房地產(chǎn)企業(yè)需要預(yù)繳增值稅;當(dāng)滿足特定條件時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)需就其此階段的售房收入進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)。換句話說，只有在房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)這個(gè)階段，其在稅法層面上的增值稅納稅義務(wù)才真正發(fā)生。本文所要討論的，正是要闡明這個(gè)特定條件具體指的是什么，有沒有存在一些注意的特殊情形。
“欲言又止”的財(cái)稅[2016]36號(hào)文
很多朋友都知道，房企在預(yù)收房款時(shí)，需要開具編碼為602(銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目預(yù)收款)的不征稅發(fā)票(零稅率普票);但是很多人困惑的是，房地產(chǎn)企業(yè)究竟何時(shí)正式核算增值稅，停止預(yù)征行為呢?
關(guān)于這個(gè)問題，財(cái)稅[2016]36號(hào)文有一段高度概況的條款描述，寥寥百字，非常精煉。但是對(duì)于很多財(cái)務(wù)小白來(lái)說，看了這樣的表述，表示還是一臉懵逼。
[2016]36號(hào)附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》
第四十五條增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：
*納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。
*收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。
*取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。
上述表述實(shí)際上包含了三個(gè)前提條件：發(fā)生應(yīng)稅行為+收到錢或是簽了房屋銷(預(yù))售合同而且合同上注明了付款日期(未注明的，按交房日)，當(dāng)然還有一個(gè)情形就是開了票給客戶，當(dāng)然咯，這里的發(fā)票指的是增值稅專用發(fā)票(并不是預(yù)征階段的零稅率普票)。
所以這里存在著幾個(gè)重要的業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)：
?、賾?yīng)稅行為發(fā)生日;
?、谑斟X日;
?、凼鄯亢贤献⒚髁藨?yīng)付款時(shí)間(區(qū)分實(shí)際付款時(shí)間);
?、芎贤衔醋⒚鞲犊顣r(shí)間的，看實(shí)際交房日(權(quán)屬轉(zhuǎn)移);
?、蓍_具增值稅發(fā)票日
大家記住這幾個(gè)時(shí)間點(diǎn)，咱們后面用得上。
什么是應(yīng)稅行為
應(yīng)稅行為，就房地產(chǎn)企業(yè)而言，咱們翻譯成鄉(xiāng)間土話，大概包含了三層意思：
1、買賣雙方簽署了售房合同，并且合同中約定了交房時(shí)間;
2、實(shí)際交房;
3、辦結(jié)不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬登記手續(xù)
從民法的角度出發(fā)，對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)的物權(quán)固定需要通過權(quán)屬登記才能生效。但是稅法和民法那是兩個(gè)體系，不能混淆。從稅法來(lái)說，只要合同一簽訂，經(jīng)濟(jì)行為隨即發(fā)生。如果售房合同中約定了交房時(shí)間，只要這個(gè)時(shí)間一經(jīng)過，就能認(rèn)定為已經(jīng)發(fā)生了應(yīng)稅行為。當(dāng)然，實(shí)際交房也好，辦結(jié)權(quán)屬登記也罷，很明顯是發(fā)生了經(jīng)濟(jì)行為的明證，因此后兩個(gè)行為動(dòng)作被界定為應(yīng)稅行為的發(fā)生，更是毫無(wú)爭(zhēng)議。
從實(shí)務(wù)出發(fā)，我們很容易得出結(jié)論，最后一層意思，亦即辦結(jié)權(quán)屬登記一般而言都是發(fā)生在最后，那么我們僅需要考慮的是，前兩個(gè)行為動(dòng)作誰(shuí)發(fā)生在先，我們即可認(rèn)定，此時(shí)的應(yīng)稅行為已然發(fā)生。
收訖銷售款項(xiàng)VS取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)VS開具發(fā)票
如何理解這個(gè)收訖銷售款呢?瀝嘔君認(rèn)為，如果合同約定交房日或者實(shí)際交房日這兩個(gè)時(shí)間點(diǎn)均未到達(dá)的話，哪怕你這個(gè)時(shí)候收到全款了，那也只是預(yù)征增值稅。根據(jù)國(guó)稅總局公告2016年第18號(hào)的相關(guān)規(guī)定，“一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅”。由此可見，收到款項(xiàng)并不是必然發(fā)生增值稅納稅義務(wù)的充分條件，還要看應(yīng)稅行為發(fā)生了沒有，因?yàn)檫@是個(gè)大前提。
取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)，又是什么意思呢?簡(jiǎn)單理解就是看售房合同上約定的付款日期。只要這個(gè)時(shí)間一到，稅務(wù)局就默認(rèn)你房企收到房款了。從現(xiàn)實(shí)角度出發(fā)，也不難理解稅務(wù)局之所以這么設(shè)計(jì)條款的初衷所在?？蛻舾犊钜话阒粫?huì)提前，很少有延后的。除非你是打算放棄購(gòu)買了，否則你會(huì)愿意搭上那無(wú)謂的延遲支付違約金嗎?
最后要解決的，是關(guān)于開具發(fā)票日的界定。首先明確一點(diǎn)，這里所說的“發(fā)票”，指的是適用稅率的增值稅發(fā)票，而不是預(yù)收房款階段所開的零稅發(fā)票。其次，特別需要關(guān)注一點(diǎn)，發(fā)票開出去了，就一定代表增值稅納稅義務(wù)發(fā)生了嗎?NO!還是看應(yīng)稅行為。什么是應(yīng)稅行為發(fā)生的標(biāo)志?合同約定的交房日或?qū)嶋H交房日，這兩個(gè)時(shí)間點(diǎn)其中之一到達(dá)了沒有?如果答案是否定的，那么此時(shí)的增值稅納稅義務(wù)仍未被激活。
先看前提，再看輔助條件
判斷增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生，首先看大前提：應(yīng)稅行為是否發(fā)生了(上文提及的兩個(gè)時(shí)間點(diǎn));如果大前提滿足了，OK!接著往下走，看收訖銷售款、索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)、開具發(fā)票這三個(gè)業(yè)務(wù)動(dòng)作誰(shuí)發(fā)生得最早，就以這個(gè)時(shí)間作為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的標(biāo)志。
結(jié)論
1、如果已經(jīng)收到預(yù)售房款的，合同約定交房日便是增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生日;若實(shí)際交房日早于約定交房日的，則以實(shí)際交房日作為納稅義務(wù)發(fā)生日;
2、如果沒有收到預(yù)售房款的，在合同約定交房日或?qū)嶋H交房日之后收到錢的，OK，哪個(gè)時(shí)間在前，就以哪天作為納稅義務(wù)發(fā)生日;
3、如果沒有收到預(yù)售房款的，在合同約定交房日或?qū)嶋H交房日之后開了發(fā)票的，OK，哪天開發(fā)票，哪天作為納稅義務(wù)發(fā)生日;
需要注意的是，視同銷售情形下的不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，因?yàn)椴簧婕暗绞杖》靠钚袨椋矡o(wú)需開具發(fā)票，一般也不會(huì)約定明確的交房時(shí)間，所以此時(shí)我們只需看兩個(gè)時(shí)間點(diǎn)：①實(shí)際交房日和不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更登記辦結(jié)日。這兩個(gè)時(shí)間點(diǎn)哪個(gè)在前的，哪個(gè)作為納稅義務(wù)發(fā)生日。
如上內(nèi)容，僅代表瀝嘔君的一家之言，如您對(duì)此有不同看法的，歡迎您在后臺(tái)留言回復(fù)，發(fā)表您的真知灼見。